Betriebsaufspaltung absichern: Die stille Steuerfalle für GmbH-Inhaber mit eigenem Betriebsgrundstück

Kurz vorweg

• Wer seiner eigenen GmbH ein Grundstück, eine Halle oder ein Büro vermietet und die GmbH zugleich beherrscht, hat in den allermeisten Fällen eine Betriebsaufspaltung. Viele Unternehmer wissen das nicht.
• Solange die Betriebsaufspaltung läuft, ist sie meist unproblematisch. Gefährlich wird sie bei ihrer Beendigung. Dann gelten Grundstück und GmbH-Anteile als entnommen, und alle stillen Reserven werden auf einen Schlag versteuert, ohne dass ein Euro fließt.
• Ausgelöst wird das Ende oft ungewollt, etwa durch eine Schenkung der GmbH-Anteile an die Kinder, einen Erbfall, einen Anteilsverkauf, den Verkauf des Grundstücks oder die Insolvenz der GmbH.
• Es gibt erprobte Wege, die Struktur abzusichern. Dazu gehören die Betriebsverpachtung mit Verpächterwahlrecht, die Einbringung des Besitzvermögens in eine GmbH & Co. KG, die Übertragung von Grundstück und Anteilen aus einer Hand und die Einbringung des Grundstücks in die GmbH.
• Entscheidend ist, dass die Absicherung steht, bevor etwas passiert. Nachträglich lässt sich eine Betriebsaufgabe kaum noch heilen.

1. Was eine Betriebsaufspaltung ist

Die Betriebsaufspaltung steht in keinem Gesetz als eigener Tatbestand. Sie ist ein Rechtsinstitut, das der Bundesfinanzhof seit Jahrzehnten entwickelt hat und das das Bundesverfassungsgericht bestätigt hat. Der Grundgedanke ist einfach. Wer sein Unternehmen in zwei Teile zerlegt, einen Besitzteil mit dem Grundstück und einen Betriebsteil mit dem operativen Geschäft, soll die Vermietung des Grundstücks nicht als private Vermögensverwaltung behandeln dürfen, wenn in Wahrheit ein einheitlicher Unternehmerwille hinter beiden Teilen steht.

Zwei Voraussetzungen müssen zusammenkommen.

Sachliche Verflechtung. Das Besitzunternehmen überlässt dem Betriebsunternehmen eine wesentliche Betriebsgrundlage. Bei Grundstücken ist diese Schwelle niedrig. Ein Fabrikgrundstück, eine Werkhalle, ein Lagerplatz oder ein Bürogebäude ist nach der Rechtsprechung praktisch immer wesentlich, wenn der Betrieb dort arbeitet. Es kommt nicht darauf an, ob die GmbH am Markt ein gleichwertiges Objekt mieten könnte. Auch bewegliche Wirtschaftsgüter, Maschinenparks, Patente, Markenrechte oder ein Kundenstamm können wesentliche Betriebsgrundlagen sein.

Personelle Verflechtung. Dieselbe Person oder dieselbe Personengruppe beherrscht beide Unternehmen und kann in beiden einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzen. Der klassische Fall ist der Alleingesellschafter, dem das Grundstück allein gehört. Es reicht aber auch, wenn eine Gruppe von Personen in beiden Unternehmen zusammen die Mehrheit der Stimmen hält, selbst wenn die Quoten unterschiedlich sind. Das ist die sogenannte Personengruppentheorie, zuletzt bestätigt durch den BFH mit Urteil vom 19.09.2024 (IV R 5/20). Ehegattenanteile werden nicht allein wegen der Ehe zusammengerechnet, Anteile minderjähriger Kinder dagegen unter bestimmten Voraussetzungen schon.

Liegen beide Voraussetzungen vor, erzielt das Besitzunternehmen keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Das Grundstück und die GmbH-Anteile gehören dann zum Betriebsvermögen.

In der Praxis am häufigsten ist die sogenannte unechte Betriebsaufspaltung. Sie entsteht nicht durch eine bewusste Aufspaltung, sondern einfach dadurch, dass ein Gesellschafter seiner GmbH ein Grundstück vermietet. Genau das ist der Fall, der in vielen Handwerks- und Baubetrieben im Main-Kinzig-Kreis vorliegt, ohne dass jemals jemand das Wort Betriebsaufspaltung ausgesprochen hätte.

2. Warum sie so oft unbemerkt entsteht

Die typische Geschichte geht so. Ein Handwerksmeister gründet vor 20 Jahren eine GmbH, weil ihm die Haftung des Einzelunternehmens zu riskant wird. Das Grundstück mit Halle und Büro behält er privat, denn so hat er es aus der Familie übernommen oder selbst gebaut. Die GmbH zahlt ihm eine Miete. Jahr für Jahr erklärt er Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, und niemand stellt Fragen.

Steuerlich ist das von Anfang an falsch. Die Mieteinkünfte sind gewerblich, das Grundstück ist Betriebsvermögen, und die GmbH-Anteile gehören ebenfalls ins Betriebsvermögen des Besitzunternehmens. Das Finanzamt merkt das oft erst bei einer Betriebsprüfung oder wenn etwas Entscheidendes passiert.

Weitere Wege, auf denen eine Betriebsaufspaltung entsteht, ohne dass es jemand plant:

• Der Gesellschafter-Geschäftsführer führt die GmbH aus einem Büro in seinem Einfamilienhaus und vermietet ihr diesen Raum. Nach der Rechtsprechung des BFH kann schon ein solcher Gebäudeteil eine wesentliche Betriebsgrundlage sein. Nach der neuen Fassung des § 8 EStDV, die in allen noch offenen Fällen gilt, müssen eigenbetrieblich genutzte Grundstücksteile mit höchstens 30 Quadratmetern oder höchstens 40.000 Euro Wert nicht als Betriebsvermögen behandelt werden. In der Fachliteratur wird vertreten, dass bei einem Raum unterhalb dieser Grenzen auch keine Betriebsaufspaltung entsteht. Eine Verwaltungsanweisung dazu gibt es nicht, abschließend geklärt ist das nicht.
• Ein Erbfall führt dazu, dass Grundstück und GmbH-Anteile in einer Hand zusammenkommen.
• Zwei Gesellschafter einer GmbH kaufen gemeinsam ein Betriebsgrundstück und vermieten es an ihre Gesellschaft.
• Ein Einzelunternehmer bringt sein operatives Geschäft in eine GmbH ein und behält die Immobilie zurück. Das ist die echte Betriebsaufspaltung. Sie wird meist bewusst gewählt, oft aber ohne Blick auf die späteren Folgen.

Wenn Sie überlegen, Ihr Einzelunternehmen in eine GmbH umzuwandeln, lesen Sie dazu auch unseren Beitrag Einzelunternehmen in GmbH umwandeln: ab welchem Gewinn?. Die Frage, was mit der Immobilie passiert, gehört dort von Anfang an auf den Tisch.

3. Was während der Betriebsaufspaltung steuerlich gilt

Solange beide Verflechtungen bestehen, ist die Betriebsaufspaltung in den meisten Fällen gut beherrschbar. Man muss nur wissen, was gilt.

Gewerbliche Einkünfte und Gewerbesteuer. Die Miete ist Gewinn aus Gewerbebetrieb. Das Besitzunternehmen ist gewerbesteuerpflichtig. Bei einem Einzelunternehmen oder einer Personengesellschaft als Besitzunternehmen gilt der Freibetrag von 24.500 Euro (§ 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG), und die Gewerbesteuer wird nach § 35 EStG weitgehend auf die Einkommensteuer angerechnet. Die erweiterte Grundstückskürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG scheidet nach ständiger Rechtsprechung aus, selbst wenn die Betriebs-GmbH nur vermögensverwaltend tätig ist (BFH, Urteil vom 22.06.2016, X R 54/14). Auf Seiten der GmbH wird die gezahlte Miete nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG zur Hälfte, davon ein Viertel, also mit 12,5 Prozent hinzugerechnet, allerdings nur, soweit die Summe aller Hinzurechnungen den Freibetrag von 200.000 Euro übersteigt. Für die meisten mittelständischen Betriebe bleibt die Hinzurechnung damit ohne Wirkung.

GmbH-Anteile im Betriebsvermögen. Die Anteile an der Betriebs-GmbH gehören zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitzunternehmens. Ausschüttungen der GmbH sind deshalb keine Kapitaleinkünfte mit Abgeltungsteuer, sondern gewerbliche Einkünfte im Teileinkünfteverfahren. 60 Prozent sind steuerpflichtig, 40 Prozent bleiben steuerfrei (§ 3 Nr. 40 EStG). Dafür sind Finanzierungskosten und andere Aufwendungen im Zusammenhang mit der Beteiligung zu 60 Prozent abziehbar. Ob das im Einzelfall besser oder schlechter ist als die Abgeltungsteuer, hängt vom persönlichen Steuersatz ab.

Verbilligte oder kostenlose Überlassung. Wer seiner GmbH das Grundstück unentgeltlich oder deutlich unter Marktmiete überlässt, verliert nach § 3c Abs. 2 Satz 6 EStG 40 Prozent des Betriebsausgabenabzugs für die Grundstückskosten, soweit die Überlassung gesellschaftsrechtlich veranlasst ist. Eine Miete auf fremdüblichem Niveau ist deshalb nicht nur eine Frage der verdeckten Gewinnausschüttung, sondern auch des Kostenabzugs.

Umsatzsteuerliche Organschaft. Bei einer Betriebs-GmbH liegt regelmäßig eine umsatzsteuerliche Organschaft vor (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG). Der Besitzunternehmer ist dann Organträger und schuldet die Umsatzsteuer der GmbH. Das ist in der laufenden Buchhaltung zu beachten und wird in der Praxis häufig übersehen.

Bilanzierung. Das Besitzunternehmen braucht eine eigene Gewinnermittlung. Grundstück und GmbH-Anteile stehen mit ihren Buchwerten darin. Genau diese Buchwerte sind später das Problem, denn der Unterschied zwischen Buchwert und Verkehrswert sind die stillen Reserven, um die es im nächsten Abschnitt geht.

4. Die eigentliche Gefahr bei der Beendigung

Entfällt eine der beiden Verflechtungen, endet die Betriebsaufspaltung. Das Besitzunternehmen ist dann kein Gewerbebetrieb mehr. Die Rechtsfolge ist eine Betriebsaufgabe nach § 16 Abs. 3 EStG. Grundstück und GmbH-Anteile gehen zwingend ins Privatvermögen über, und zwar zum Verkehrswert. Die Differenz zwischen Buchwert und Verkehrswert ist Aufgabegewinn und wird in einem Jahr versteuert.

Tückisch daran ist, dass kein Geld fließt. Niemand hat verkauft. Trotzdem steht eine Steuerzahlung an, die bei lange gehaltenen Grundstücken und erfolgreichen Betrieben schnell sechsstellig wird.

Typische Auslöser, die in der Praxis immer wieder vorkommen:

• Schenkung der GmbH-Anteile an die Kinder, während das Grundstück bei den Eltern bleibt. Die personelle Verflechtung entfällt, weil die Eltern die GmbH nicht mehr beherrschen. Das ist der häufigste Fall in der Unternehmensnachfolge.
• Verkauf der GmbH-Anteile an einen Dritten, während das Grundstück weiter an den Erwerber vermietet wird.
• Erbfall, wenn Grundstück und Anteile auf unterschiedliche Erben verteilt werden oder ein Testament fehlt.
• Verkauf oder Übertragung des Grundstücks, etwa an den Ehepartner oder an eine andere Gesellschaft.
• Änderung der Stimmrechte, zum Beispiel durch Aufnahme eines Partners, eine Einstimmigkeitsklausel im Gesellschaftsvertrag der Besitz-GbR oder den Einstieg eines Investors.
• Insolvenz der Betriebs-GmbH. Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens entfällt regelmäßig die personelle Verflechtung. Der Besitzunternehmer verliert sein Unternehmen und muss zusätzlich die stillen Reserven im Grundstück versteuern, ausgerechnet in dem Moment, in dem er am wenigsten Liquidität hat. Hinzu kommt, dass er nach § 135 Abs. 3 InsO sein Grundstück bis zu ein Jahr lang nicht aus der Insolvenzmasse herausverlangen kann.

Für die Steuer auf den Aufgabegewinn gelten die allgemeinen Regeln. Der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG (45.000 Euro, abschmelzend ab 136.000 Euro Gewinn) läuft bei den üblichen Größenordnungen ins Leere. Der ermäßigte Steuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG (56 Prozent des durchschnittlichen Steuersatzes, mindestens 14 Prozent, einmal im Leben, ab 55 Jahren oder bei dauernder Berufsunfähigkeit) hilft beim Grundstück. Für den Gewinn aus den GmbH-Anteilen gilt er nicht, weil dieser bereits über das Teileinkünfteverfahren begünstigt ist (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG). Gewerbesteuer fällt auf den Aufgabegewinn eines Einzelunternehmers nicht an.

Wer überlegt, die Anteile einfach zu übertragen und abzuwarten, sollte wissen, dass das Finanzamt solche Vorgänge regelmäßig in der nächsten Betriebsprüfung aufgreift. Die Betriebsaufgabe lässt sich dann nicht mehr rückgängig machen.

5. Rechenbeispiel Muster Tiefbau GmbH

Die Zahlen sind fiktiv und vereinfacht. Sie zeigen die Größenordnung, nicht die Steuer im Einzelfall.

Ausgangslage. Herr Muster, 58 Jahre, ist Alleingesellschafter der Muster Tiefbau GmbH in Gelnhausen. Das Betriebsgrundstück mit Halle, Lagerplatz und Bürogebäude gehört ihm privat. Er hat es vor 25 Jahren für 300.000 Euro erworben und bebaut. Die GmbH zahlt ihm 48.000 Euro Miete im Jahr. In seiner Steuererklärung stehen seit jeher Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Der Fehler. Herr Muster überträgt die GmbH-Anteile zum 1. Januar schenkweise auf seinen Sohn, der den Betrieb seit Jahren führt. Das Grundstück behält er, um aus der Miete seinen Ruhestand zu finanzieren. Die Mieteinnahmen sollen unverändert weiterlaufen.

Die Folge. Mit der Übertragung endet die personelle Verflechtung. Herr Muster beherrscht die GmbH nicht mehr. Das Finanzamt nimmt eine Betriebsaufgabe des Besitzunternehmens an.

• Stille Reserven im Grundstück: 720.000 Euro, voll steuerpflichtig. Da Herr Muster über 55 ist, kann er hierfür den ermäßigten Steuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG beantragen.
• Stille Reserven in den GmbH-Anteilen: 1.175.000 Euro, davon 60 Prozent steuerpflichtig, also 705.000 Euro zum vollen Tarif. Der ermäßigte Steuersatz gilt hierfür nicht.
• Steuerpflichtiger Aufgabegewinn insgesamt: 1.425.000 Euro. Der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG entfällt vollständig.

Nach dem Einkommensteuertarif 2026 ergibt sich auf den Anteilsgewinn eine Einkommensteuer von rund 298.000 Euro. Auf den Grundstücksgewinn fallen mit dem ermäßigten Steuersatz von rund 24,4 Prozent rund 176.000 Euro an. Mit Solidaritätszuschlag sind das zusammen rund 500.000 Euro. Kirchensteuer und laufende Einkünfte des Jahres kämen hinzu. Nichts davon ist durch einen Verkaufserlös gedeckt, denn Herr Muster hat verschenkt, nicht verkauft.

Annahmen der Rechnung: Einzelveranlagung, Grundtarif nach § 32a Abs. 1 EStG für 2026, keine weiteren Einkünfte und keine Abzüge, Tarifermäßigung nach § 34 Abs. 3 EStG nur für den Grundstücksgewinn, Solidaritätszuschlag 5,5 Prozent, keine Kirchensteuer. Die genaue Belastung hängt vom Einzelfall ab.

Was stattdessen möglich gewesen wäre. Hätte Herr Muster das gesamte Besitzunternehmen, also Grundstück und GmbH-Anteile gemeinsam, auf den Sohn übertragen, wäre das nach § 6 Abs. 3 EStG zum Buchwert und damit ohne Aufdeckung stiller Reserven möglich gewesen. Die Betriebsaufspaltung hätte beim Sohn einfach weiterbestanden. Alternativ hätte sich das Grundstück über eine Betriebsverpachtung im Betriebsvermögen halten lassen, dazu gleich mehr. Beides setzt voraus, dass man die Betriebsaufspaltung vorher erkannt hat.

6. Vier Wege, eine Betriebsaufspaltung abzusichern

Rechtsprechung und Umwandlungssteuerrecht bieten mehrere Instrumente, mit denen sich eine Betriebsaufspaltung so aufstellen lässt, dass ihr Ende nicht zur Steuerfalle wird. Welches passt, hängt davon ab, was mit Betrieb und Grundstück langfristig passieren soll.

Weg 1: Betriebsverpachtung und Verpächterwahlrecht

Der BFH hat mit Urteil vom 17.04.2019 (IV R 12/16) entschieden, dass die Grundsätze der Betriebsverpachtung im Ganzen auch dann gelten, wenn eine unechte Betriebsaufspaltung endet. Im Urteilsfall hatte der Vater seine GmbH-Anteile unentgeltlich auf den Sohn übertragen, das gemeinsam gehaltene Grundstück aber weiter an die GmbH vermietet. Der BFH sah darin keine Betriebsaufgabe. Das Grundstück blieb Betriebsvermögen, weil es weiterhin verpachtet wurde und niemand eine Aufgabe erklärt hatte.

Das ist das Verpächterwahlrecht nach § 16 Abs. 3b EStG. Der Betrieb gilt als fortgeführt, bis der Inhaber die Aufgabe ausdrücklich gegenüber dem Finanzamt erklärt oder dem Finanzamt Tatsachen bekannt werden, aus denen sich eine Aufgabe ergibt. Die Mieteinkünfte bleiben gewerblich, unterliegen aber als Verpachtungseinkünfte nicht mehr der Gewerbesteuer.

Das Verpächterwahlrecht setzt allerdings voraus, dass alle wesentlichen Betriebsgrundlagen des Besitzunternehmens weiter verpachtet werden, so dass der Betrieb in seiner bisherigen Form wieder aufgenommen werden könnte. Besteht das Besitzunternehmen nur aus dem Grundstück, ist das mit der Weitervermietung erfüllt. Bei Handels-, Handwerks- und Dienstleistungsbetrieben ist das häufig der Fall. Gehören dagegen auch Maschinen oder andere wesentliche Wirtschaftsgüter zum Besitzunternehmen, reicht die Weitervermietung des Grundstücks allein nicht.

Werden die GmbH-Anteile wie im Beispiel aus dem Besitz-Einzelunternehmen heraus verschenkt, verlassen sie das Betriebsvermögen und gelten als entnommen. Die Betriebsverpachtung rettet dann das Grundstück, nicht die Anteile. Anders liegt es, wenn das Besitzunternehmen eine Personengesellschaft ist, an der Übergeber und Übernehmer beide beteiligt sind. Dann können die Anteile nach § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 3 EStG zum Buchwert vom Sonderbetriebsvermögen des einen in das des anderen Gesellschafters übergehen.

Ob die Betriebsverpachtung im Einzelfall greift, sollte man nicht erst nach der Anteilsübertragung prüfen, sondern davor.

Weg 2: Einbringung des Besitzvermögens in eine GmbH & Co. KG

Der sicherste Weg, eine Betriebsaufspaltung dauerhaft gegen den Wegfall der personellen Verflechtung zu schützen, ist die Einbringung des Besitzunternehmens in eine gewerblich geprägte GmbH & Co. KG (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG). Diese Gesellschaft ist kraft ihrer Rechtsform gewerblich, unabhängig davon, ob eine Betriebsaufspaltung besteht oder nicht. Fällt später die personelle Verflechtung weg, bleibt das Grundstück trotzdem Betriebsvermögen. Es kommt nicht zur Zwangsentnahme.

Steuerlich läuft die Einbringung über § 24 UmwStG zum Buchwert. Die GmbH-Anteile können ins Gesamthandsvermögen der KG oder in das Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters gelegt werden. Wer die Nachfolge im Blick hat, nimmt den Nachfolger von Anfang an als Kommanditisten mit auf. Dann lassen sich Anteile später nach § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 3 EStG zum Buchwert zwischen den Sonderbetriebsvermögen verschieben, und der Kommanditanteil kann nach § 6 Abs. 3 EStG übertragen werden.

Zu beachten sind drei Dinge.

• Grunderwerbsteuer. Die Übertragung des Grundstücks auf die KG ist grundsätzlich grunderwerbsteuerbar. Nach § 5 Abs. 1 und 2 GrEStG wird die Steuer nicht erhoben, soweit der bisherige Eigentümer am Vermögen der KG beteiligt ist. Diese Befreiung steht unter einer Nachbehaltensfrist von zehn Jahren (§ 5 Abs. 3 GrEStG). In dieser Zeit darf sich die Beteiligung des Einbringenden an der KG nicht vermindern, sonst fällt die Steuer anteilig nachträglich an. In Hessen liegt der Steuersatz bei 6 Prozent. Für rechtsfähige Personengesellschaften gilt diese Regel nach § 24 GrEStG auch nach der Personengesellschaftsreform weiter. Die ursprüngliche Befristung bis Ende 2026 hat der Gesetzgeber im Juli 2026 aufgehoben.
• Fünfjahresfrist bei späterem Verkauf. Wird der KG-Anteil innerhalb von fünf Jahren nach der Einbringung veräußert, unterliegt der Gewinn nach § 18 Abs. 3 UmwStG der Gewerbesteuer, obwohl ein Verkauf durch eine natürliche Person sonst gewerbesteuerfrei wäre (§ 7 Satz 2 GewStG).
• Umsatzsteuerliche Organschaft. Soll die bestehende Organschaft fortbestehen, müssen die GmbH-Anteile ins Gesamthandsvermögen der KG, nicht ins Sonderbetriebsvermögen.

Die GmbH & Co. KG bringt laufende Kosten mit sich, etwa für die Komplementär-GmbH, die Buchführung und den Jahresabschluss. Bei stillen Reserven im sechsstelligen Bereich sind das verhältnismäßig geringe Beträge.

Weg 3: Grundstück und Anteile gemeinsam übertragen

Wer das Unternehmen ohnehin komplett an die nächste Generation geben will, hat den einfachsten Weg vor sich. Das Besitzunternehmen wird als Ganzes übertragen, also Grundstück und GmbH-Anteile zusammen und in dieselbe Hand. Das ist eine unentgeltliche Übertragung eines Betriebs nach § 6 Abs. 3 EStG und läuft zum Buchwert. Die Betriebsaufspaltung besteht beim Übernehmer unverändert weiter.

Die Falle in dieser Variante ist die Aufteilung. Sobald die Eltern das Grundstück behalten oder auf ein anderes Kind übertragen als die GmbH-Anteile, ist die Einheit zerstört. Auch ein Vorbehaltsnießbrauch an den Anteilen kann die personelle Verflechtung verändern und muss sorgfältig gestaltet werden. Wie die Übergabe insgesamt vorbereitet wird, beschreiben wir in unserem Beitrag Unternehmensnachfolge: Warum 7 Jahre entscheidend sind. Dort geht es auch um die erbschaftsteuerlichen Verschonungsregeln, die bei Betriebsvermögen ebenfalls zu prüfen sind.

Weg 4: Grundstück in die GmbH einbringen

Manche Unternehmer wollen die Zweiteilung ganz beenden und das Grundstück in die GmbH legen. Dann gibt es nur noch eine Gesellschaft, die Immobilie ist dort Anlagevermögen, und eine Betriebsaufspaltung existiert nicht mehr. Für die Nachfolge ist das übersichtlich, weil nur noch GmbH-Anteile übertragen werden.

Steuerneutral funktioniert das nur über das Umwandlungssteuergesetz. Das Besitzunternehmen wird nach § 20 UmwStG zum Buchwert in die GmbH eingebracht, und die GmbH gibt dafür neue Anteile aus. Die bisherigen Anteile an der Betriebs-GmbH müssen dabei nicht mit eingebracht werden. Die Finanzverwaltung lässt das auf Antrag zu (Umwandlungssteuererlass vom 02.01.2025, Rn. 20.09 f.). Die zurückbehaltenen Anteile werden dann wie die neu erhaltenen Anteile behandelt. Für beide läuft anschließend eine siebenjährige Sperrfrist nach § 22 UmwStG mit jährlicher Nachweispflicht. Eine einfache verdeckte Einlage des Grundstücks in die GmbH ohne das Umwandlungssteuergesetz führt dagegen nach § 6 Abs. 6 EStG zur Aufdeckung der stillen Reserven.

Grunderwerbsteuer fällt bei diesem Weg grundsätzlich an. Steuerfrei nach § 6a GrEStG wird die Übertragung nur, wenn sie im Wege einer Umwandlung nach dem Umwandlungsgesetz erfolgt, etwa als Ausgliederung aus einem im Handelsregister eingetragenen Einzelunternehmen, und die Fünfjahresfristen des § 6a GrEStG eingehalten werden. Diese Voraussetzungen sind bei einem reinen Besitzunternehmen oft nicht ohne Vorbereitung erfüllt.

Zu bedenken ist außerdem, was man aufgibt. Das Grundstück in der GmbH haftet für deren Verbindlichkeiten. Ein späterer Verkauf des Grundstücks wird in der GmbH mit Körperschaft- und Gewerbesteuer belastet, und die Ausschüttung des Erlöses kostet noch einmal Steuer. Ein Grundstück im Privatvermögen lässt sich nach Ablauf der Zehnjahresfrist dagegen steuerfrei verkaufen. Weg 4 ist also eine bewusste Entscheidung für Einfachheit und gegen Flexibilität. Wann stattdessen eine Holding sinnvoll ist, beschreiben wir in unserem Beitrag Holding gründen: Wann sich die Struktur lohnt.

Was sich daneben immer empfiehlt

Unabhängig vom gewählten Weg gehören drei Dinge in jede Betriebsaufspaltung.

• Ein Testament, das Grundstück und Anteile zusammenhält. Ohne Regelung fallen beide in die Erbengemeinschaft, und die personelle Verflechtung hängt vom Zufall ab.
• Gesellschaftsverträge ohne Stolperfallen. Einstimmigkeitsklauseln in der Besitz-GbR, Stimmrechtsbeschränkungen oder ein Beirat mit Vetorechten können die Beherrschung beseitigen, ohne dass jemand es merkt. Seit dem Veranlagungszeitraum 2024 rechnet die Finanzverwaltung außerdem mittelbare Beteiligungen über eine Kapitalgesellschaft an einer Besitz-Personengesellschaft mit (BFH, Urteil vom 16.09.2021, IV R 7/18, und BMF-Schreiben vom 21.11.2022). Zwischen Schwester-Kapitalgesellschaften bleibt es dagegen bei der bisherigen Rechtsprechung, wonach keine personelle Verflechtung besteht. Wer eine Holding zwischengeschaltet hat, sollte seine Struktur daraufhin prüfen lassen.
• Ein fremdüblicher Mietvertrag. Er sichert den Betriebsausgabenabzug, vermeidet verdeckte Gewinnausschüttungen und dokumentiert die Gewinnerzielungsabsicht des Besitzunternehmens.

7. Checkliste für Unternehmer

Beantworten Sie die folgenden Fragen für Ihren Betrieb. Jedes Ja ist ein Grund, die Struktur prüfen zu lassen.

1. Vermieten Sie, Ihr Ehepartner oder Ihre Familie ein Grundstück, eine Halle, ein Büro oder Maschinen an Ihre eigene GmbH?
2. Halten Sie oder dieselbe Personengruppe in beiden Einheiten die Mehrheit der Stimmen?
3. Stehen die Mieteinkünfte in Ihrer Steuererklärung unter Vermietung und Verpachtung statt unter Gewerbebetrieb?
4. Planen Sie in den nächsten Jahren, GmbH-Anteile an Kinder oder Mitarbeiter zu übertragen oder zu verkaufen?
5. Gibt es kein Testament, das Grundstück und Anteile ausdrücklich zusammenhält?
6. Enthält der Gesellschaftsvertrag der Besitzgesellschaft eine Einstimmigkeitsklausel oder Stimmrechtsbeschränkungen?
7. Liegt die Miete deutlich unter dem Marktniveau oder wird gar keine Miete gezahlt?
8. Haben Sie eine Holding zwischengeschaltet, ohne die Betriebsaufspaltung neu bewertet zu haben?

9. Für wen wir das Thema lösen

Wir betreuen inhabergeführte Unternehmen in Freigericht, Gelnhausen, Hanau, im Main-Kinzig-Kreis, in Aschaffenburg und im Rhein-Main-Gebiet, mit Schwerpunkt auf Handwerk und Bau, Industrie und Dienstleistung. Durch unsere papierlose Arbeitsweise arbeiten wir ebenso mit Mandanten im gesamten Bundesgebiet zusammen.

Die Betriebsaufspaltung ist ein Standardthema in unserer Steuerpotenzialanalyse. Dort prüfen wir, ob eine Betriebsaufspaltung besteht, welche stillen Reserven in Grundstück und Anteilen stecken und welcher Absicherungsweg zu Ihren Plänen für Betrieb und Familie passt. Bei einer anstehenden Übergabe oder einem geplanten Verkauf gehört die Frage ganz an den Anfang der Planung.